库存双分录处理模式与预付款基本相似

1、双分录可能导致人为调整资金支出，降低预算刚性。

根据财政部财政部2013218号文件发布的《行政单位会计制度》（以下简称新制度），支出确认的一般原则仍以收付实现制为主，引入了双分录会计处理方法，主要是准确反映行政单位的财务状况和预算执行情况。但在实践中，笔者发现双分录处理模式也存在先天缺陷：预算单位可以利用现有的会计处理规则来实现目标，因为他们有多花钱的冲动。一种是今年的业务尚未发生，另一种是今年的业务已经发生，没有支出。这样，预算单位可以在一定范围内自由调整和使用预算资金。虽然表面上预算执行率达到100%，但事实上，许多经济业务已经失去了其真实性，使预算刚性不再刚性。

二、双分录会计处理及存在的问题。

(1)预付款。

根据新制度关于预付款的规定：预付款发生时，借记本科目，借记资产基金-预付款，借记资金支出，借记相关科目。这些规定为一些预算单位留下了可操作的空间。例如，A行政单位年初财政批准的车辆成本预算为100万元，包括车辆燃料和维修费用。因此，在年底附近，财务部门发现有10万元无法通过正常车辆加油和维修完成预算支出，这将导致财务拨款余额。根据大多数财务实践，这部分余额将被收回。A单位的财务部门该怎么办？为了继续使用这部分预算指标，该单位可以与加油站和汽车维修公司签订合同，提前预付部分货款或劳务，以便成功完成剩余10万元的支付金额。由于上一年度的预付款没有被购买，但实际上可以继续使用该行政单位，因此该行政单位可以在明年与加油站和汽车维修公司签订合同，提前预付部分货款或劳务部分货物或劳务部分，以成剩余10万元。这样做的好处是：一是避免资金余额和收回；二是少量项目资金结转也可以采用这种方式，避免资金结转会计处理的麻烦，简化单位程序。但这无疑降低了预算的刚性，也违反了严格节约资金的原则。

（2）存货和应付账款。

与预付款相比，笔者认为库存双分录处理模式具有更多、更方便的操作空间，同时会出现提前虚假列出或延迟列出的现象。新系统的双分录处理模式与预付款基本相似。购买库存验收入库时，借记库存，借记资产基金-库存，借记资金支出，借记相关科目。例如，B行政单位今年对办公用品的基本支出总计为30万元。第一种情况是，如果年底实际消费仅为25万元，单位可以购买5万元作为库存并列资金支出（实际未收到），使预算实施达到30万元。购买的5万元办公用品可在下一个预算年度继续使用；第二种情况是：如果实际支出可能超过30万元，但无法调整预算？此时，您可以通过信用销售购买不足的部分办公用品5万元（通常供应商愿意供应），并在年内实际消费，年底财务决算库存和资产基金不会增加，因为没有现金不影响资本支出决算，即仍为30万元。从库存的两种情况可以看出，虽然长期对预算单位的支出影响不大，但会影响年度预算执行的真实性，甚至带来现象：前领导去年可能花钱（信用购买），明年下一个领导来了，发现年度预算相当一部分支付信用销售，导致今年资金紧张，只继续恶性循环。

三、解决方案。

（1）在决算报表中详细分析预付款和应付款，并用相关制度限制其余额。如果预付款只能列出按合同约定的新年实施项目的预付款金额，则应严格按照应付账款中存货所列金额的比例进行处理。该方案在当前制度中是可行的，但预算主管部门需要密切配合。

（2）引入权责发生制原则，通过比较权责发生制下的费用和预算会计下的预算支出，然后分析和限制预付账款和应付账款账户的余额，以达到控制支出的目的。A行政单位多列预付账款10万元的，按照权责发生制原则，由于加油和汽车维修经济行为尚未发生，不能纳入今年的单位管理费，但在预算会计中仍按收付实现支付。B行政单位通过信用购买购买的库存为5万元。虽然预算会计中因未实际支付资金而不包括在资金支出中，但由于实际消费，按照权责发生制原则计入今年的单位管理费。新的政府会计制度（草案）增加了预算余额与净资产变动差异调整表，以调整上差异，可以直观地反映预算单位少列或多列的资金支出金额。然而，这种现象仍然不能从根本上结束，因为调整表只是为了平衡政府会计制度下的资产负债表，并反映差异的原因。笔者认为，即使政府会计制度实施后，也应在相关配套措施的实施中明确预付款、应付账款等科目的余额，以减少预算单位随支付的发生。