逆销交易下未实现内部交易损益的抵销情况

在许多集团中，公司之间的库存购销交易占公司总交易量的相当大比例，母公司很可能利用转让价格的制定或其他手段来实现其寻求财务利益的目的。因此，只有抵销内部公司之间库存购销交易的影响，才能真正、公平地反映集团作为整体经营成果。2014年，财政部修订的《企业会计准则第33号合并财务报表》（以下简称CAS33）明确了集团内部公司之间未实现损益的抵销方式。本文重点解释和分析了逆销交易下未实现内部交易损益的抵销情况。

集团内部库存购销交易的方向及其对合并净利润的影响。

（1）集团内部库存购销交易的方向。

内部库存交易的销售方向是指库存是从母公司流向子公司还是从子公司流向母公司。一般来说，母公司向子公司销售商品称为顺销交易或下销交易，子公司向母公司销售商品称为逆销交易或上销交易，同一企业集团子公司之间的销售称为平销交易。从企业集团的结构层面来看，上层为母公司，下层为子公司，自上而下顺，自下而上逆，各子公司恰好处于同一水平。随着内部购销业务抵销分录的编制，无论内部销售收入和销售成本如何，包括未实现损益在内的期末库存都将被抵销，这一步需要在三种销售下完成。但是，当子公司不是母公司的全资子公司时，下销、上销、平销都会对母公司的个人利润表和集团合并利润表产生不同的影响。

（2）销售方向对利润计算的影响。

当销售方向显示从母公司到子公司的顺销交易时，未实现的损益不会留在子公司，而是自然地反映在母公司。根据合并财务报表一体化的编制原则，工作草案应全额抵销未实现利润和产生利润的未实现销售。当销售方向子公司到母公司的逆销交易时，未实现的损益自然会留在子公司，而不是母公司。当非全资子公司的净利润包括未实现的损益时，有必要考虑对少数股东损益的影响。这是因为非全资子公司的净利润是由控股股东和少数股东根据股权比例共享的。当子公司的净利润包括未实现的损益时，应单独消除这部分未实现的损益，计算已实现的损益金额，由各方股东共享子公司已实现的损益。具体的会计处理需要减去子公司的净利润表。因此，反向销售交易应考虑处理少数股东应分担的未实现损益的部分。平面销售交易类似于反向销售交易的问题，这里不再重复。中国财政部财务会计字199511号《合并会计报表暂行规定》和CAS33（2006）没有详细说明企业集团内部购销交易的抵销如何区分销售方向，但一般规定内部公司之间的购销业务对合并报表的影响。因此，在我国原有的会计实践中，反向销售和自然销售可以采用相同的处理方法，未实现的损益将全部分配给控股股东。整洁统一的处理方法操作简单统一，但这种处理方法在日益流行的实体理论中似乎是不合理的。2014年修订时，CAS33还根据实体理念明确了自然销售交易、反向销售交易和子公司之间的会计处理。