会计理论发展的方法和实践问题

1　对会计理论的一般理解

 

虽然会计理论这个词已经广泛应用于财务会计多年，但没有标准的定义。在会计文献中，对会计理论的含义有许多不同的理解。

 

但笔者认为，作为当代实证会计理论的代表人物，瓦芡和齐默尔曼对会计理论的意见符合当代经济发展的趋势。他们认为:“会计理论的目标是解释和预测会计实践。”“解释”是指为观察提供理由，“预测”是指会计理论应该能够预测未观察到的会计现象。未观察到的会计现象可能不是未来现象，包括已经发生但与之相关的系统性证据尚未从数据中收集到的现象。因此，在他们看来，假设和验证数据构成了发展会计理论的基本前提。

 

2　会计理论发展的方法和实践问题

 

20世纪60年代以来，实证会计理论的逐步发展是西方会计理论研究的主流。我国应用实证方法进行会计理论研究的条件尚未完全满足。这首先是由于中国会计所处的社会经济环境不断发生重大变化：经济体制的变化从根本上改变了会计的作用。各种经济成分的共存导致了财务信息用户群体的重要变化。企业相对地位的建立导致了财务信息报告的企业导向，会计人员身份的变化导致了会计信息报告的微妙甚至深刻的变化。其次，由于我国财务会计规范在过去20年里一直在发生变化，虽然变化的程度和频率不平衡，但相对而言，更大的标准变化至少应包括1993年的会计转型和1997年以来具体会计准则的发布和实施。这种制度变化必然导致相关年度财务信息严重无与伦比，在一定程度上影响分析结果的可靠性。考虑到1994年税制改革和汇率一体化因素的影响，会计信息的无与伦比是不言而喻的。需要强调的是，会计规范的两大变化与中国证券市场的培育和发展基本同步。因此，目前基于我国财务报告数据统计分析的研究成果的可信度值得考虑。因此，我国目前和未来几年的会计理论研究必然不能以统计和模型建立为主，而传统的研究方法仍将处于主流地位。

 

因此，有必要重新理解传统的研究方法。分析中国传统的会计研究方法，很难证明它相当于一种标准化的方法。换句话说，标准化的研究方法并不是一个与传统方法重叠的概念。这两者充其量只是一个交叉的概念。在我们过去的研究中，我们有意识和无意识地采用了一些实证研究方法。众所周知，实证研究方法不仅包括非常流行的统计分析和“建模”，还包括问卷调查、现场调查、访谈、案例研究、实验室模拟研究、现场实验等方法。因此，以往研究中采用的现场调查方法、麻雀解剖方法、相对简单的统计分析方法、蹲点实验等方法应基于实践或经验，也可视为实证研究方法。

 

随着实证研究的兴起，标准化研究受到了越来越多的批评。标准化研究的根本缺陷是，其假设通常在性质上是主观的，因此无法在结论上达成共识。然而，对会计理论框架、财务报表要素、确认和计量等重大理论问题的研究仍主要采用标准化的研究方法。应当承认，研究人员的主观随机性不仅体现在标准化研究的过程中，而且也体现在实证研究的几个阶段。正如瓦芡和齐默尔曼在他们的实证会计理论中所指出的：“研究人员在建立会计理论的过程中必须具有主观随机性。研究课题的选择和理论模式的建立将受到研究人员自身价值观的影响。”

 

在批评标准化研究时，要区分研究方法的科学性和研究命题的学术性，从而克服所谓纯学术研究的思想。无论是标准化研究还是实证化研究，都不是所谓的纯学术研究。因此，强调理论研究的实践基础并不意味着否定标准化的研究方法。