注册会计师考试对审计报告的影响

在新企业会计准则附录中，“应收帐目及主要账务处理”规定，企业因销售商品、提供劳务等经营活动而应收取的费用，应当采用“应收账款”科目。企业可以按照债务人进行明细核算。账目期末通常是一个借方余额，反映了企业尚未收回的应收帐款，如果是贷方结余，那么就是企业的预收帐款。

就日常会计核算而言，这一项可能与税项有关的事项主要分为两类：一、企业因出售商品，经营活动，如提供劳务所收到的应税业务收入或其他应税收入(增值税业务按销售价格和增值税额划分)；企业与债务人进行债务重组时涉及流转税和应税所得的事项。若企业在这两方面业务和会计处理上有不正常之处，则有可能影响税务处理的准确性。文章介绍了案例，从发现应收账款明细账目核算异常等情况入手，发现企业存在重大逃税问题。但是，值得注意的是，由于企业债务重组的频率很低，所以对应收帐款进行会计时出现欺诈的问题主要来自出售商品或提供服务。

【案例】

一家税务稽查队检查一生生产家具的A公司，按照检验计划，时间已经过半，使用了常规纳税分析法，另外，虽然A公司增值税和企业所得税税率很低，但它也存在着收入减少和成本上升的问题，但是仍然没能找出偷漏税和企业所得税的迹象和问题，检查陷入了困境。

考官小吴正在检阅注册会计师考试，对审计报告颇感兴趣，在其对A公司所作审查年度的审计报告中，他认为这一点有保留：“由于你们公司与B公司、C公司等单位的应收帐款串门问题严重，关于应收帐款明细帐目结余是否正确，我们不能确定"，因此，小吴找到了B，C两家公司的应收帐款明细账目经认真研究后发现，这两项明细账目年末均为贷方余额异常。一位老同志看到后，提醒小吴抓紧时间，查税不受审计报告的影响，可是小吴还是固执着，一位在会计公司工作的注册会计师曾经说过，审计报告披露问题很可能会含糊不清。觉得现在的审计报告就是这样，保留意见中除了明确提及的B公司和C公司之外，“等单位”究竟指哪些单位？「串门」到底是什么状况？“红字余额”是怎样形成的？对上述问题的审计报告均未予以说明。为查清这一情况，小吴依据B公司和C公司明细账户中的凭证号码，分别找出了相关的帐单，逐个核对，的确发现了张冠李戴的“家务事”，目前存在的主要问题是A公司将收回的其他九家公司的销货余额集中冲减了B公司和C公司应收帐款余额，为借入“银行存款”(资金来源为九家公司)，贷到“应收账款──B公司或C公司”，使B公司和C公司应收帐款两项明细科目年末有贷方余额，在审计报告保留意见中，“等单位”暗指这九家公司。为什么A公司要把从这九家公司收回的货款贷记入与B公司和C公司的应收帐款明细科目？小吴分析，若将往来账户合并使用，而A公司对B、C两公司应收帐款明细账户中的销售额，则先借记“应收帐款”，而A公司对这九家公司都没有单独开设应收帐款。此时，小吴判断最关键的问题就是A公司对该九家公司的销售没有先作“应收账款”，借“主要业务收入”的帐务处理，但在收到货款后，转花，与这九家公司无关的B公司和C公司的应收帐款直接冲减，最后，在九个公司中，实现了少计销售额的目标。因此，小吴立即要求A公司提供对该九家公司销售产品开具发票并进行销售核算，A公司哪里能提供，只好如实承认偷税问题。

最后，A公司查明，为达到逃税目的，对于无需开立销售发票的九家公司所获得的销货款项，将不首先作为“应收帐款”，在贷“主要业务收入”账务处理的情况下，对B公司和C公司的应收帐款分别给予贷记，导致对B、C2公司应收帐款账目年末有贷方余额，全年少计主营业务收入近1000万元，但是，因为A公司把相关的产品销售成本(平均地)与其他月正常销售收入相结合，从而结转为其他销售成本。并未导致销售成本大波动，一定程度上影响和迷惑了检查员对纳税情况的分析，结果导致大量的增值税和公司所得税的逃税。

分析

通过以上案例可以看出，税务稽查工作若能充分利用其它部门或单位的相关审计报告，将会给税务稽查工作带来意想不到的帮助和收获，但有些稽查人员却常常对此不以为然。

从审计报告来看，在上述案例中，我们可以看到，其保留不能仅仅体现为简单的串户问题，事实上，只需根据审计报告提示核对B公司和C公司应收帐款明细帐户，这两个帐户都属于贷方余额，这是例外，然后发现A公司将从其他九家公司收回的销货款分别冲减对B公司和C公司应收账款，最后发现A公司对这九家公司的销售额没有进行核算，可见，在此案例中，审计报告发挥了很大的提示和引导作用。为此，笔者认为，作为税务稽查员，一定要重视其它部门或单位的相关检查报告的阅读、了解和运用，这样往往能起到事半功倍的作用。但是作者必须强调，税务稽核员不仅要学会如何理解、分析这些报表，更要懂得如何运用这些检查报告的技巧。比如，由于注册会计师审计独立性在一定程度上受到了影响，有些审计报告往往无法将存在的问题完全真实地揭示出来，或者是披露时的措辞，边敲边敲，这样，此时税务检查员不仅要能积极地理解审计报告所披露的问题，同时也要善于分析它的弦外之音。此外，还必须强调，其他部门的检查报告常常只是从其自身的工作要求和披露问题的角度，所用的方法和重点显然不同于税务检查报告，因此，税务稽核员也要善于将其它部门稽查报告所揭示的问题与税务问题进行适当的“翻译”，为了实现自己的目的，成为一名善于发现和充分利用各种信息的税务稽查员。作者认为，这是一个合格税务稽查员应掌握的基本方法和基本技能。

此外，有必要注意到，在上述情况下，A公司向九家公司收回销货时，它的记帐凭证中所记录的只是借入“银行存款”、贷“应收帐款——B公司或C公司”，反映的是销售款项的正常回笼，可说从凭据看没有什么问题，只是沿着一、两笔账目的记帐凭证追查到应收帐款明细，还常常会以为是过错明细账户，只会要求企业调帐而已，一般说来，A公司并没有为这九家公司开设任何明细账户，也没想到A公司将这九个公司的销货款项就这样长期挂在对B，C两公司应收帐款明细帐目中的贷项，即造成对B、C两公司年末应收帐款出现贷方余额，A公司的会计师完全可以被理解为预收帐款，税务稽查员也会接受这种解释。因此，A公司上述舞弊方法有很大的迷惑性和隐蔽性，尤其是对于那些喜欢翻阅会计单据进行顺查或全查的税务稽查人员更是如此。因此，作为税务稽查员，不仅要学会如何处理各种纷繁复杂的情况，而更应能应付看似平常但实质上非同寻常的情况，不但要能从看似不同寻常的会计资料中拨开层层迷雾，同时，也要善于辨别真假，善于判断症结，这不仅是税务稽查的基本功和基本功，同时也是税务稽查工作的境界所在。